作业成本法(ActivityBasedCosting)是一种比传统成本核算方法更加精细和准确的成本核算方法，在发达国家的企业中日益得到广泛应用。

传统的成本计算方法在分配间接费用的时候，通常将间接费用的总额按照单一的分摊标准分摊到各类产品上，如工时、产量或原材料消耗量等。当间接费用的构成比较复杂并且占成本比例较大时，这种分配必然导致成本信息的严重扭曲。

作业成本法引入作业作为分配间接费用的基础。由于作业直接消耗资源，成本对象消耗作业，因此在成本分摊的过程中，在资源和成本对象之间用作业作为桥梁，将资源先分配到作业，再将作业分配到成本对象，各步骤分摊的依据称为成本动因。这是一种更加准确和精细的成本分析方法，通过这种分摊方法，企业可以获得更为准确的成本信息，从而对于提高企业的竞争力有很大的帮助。

虽然起源于制造业，但是作业成本法对于服务业也是具有重要意义的。主要原因在于服务业的共享成本所占比重更大，传统的成本核算方法无法将这些成本有效、合理地分配到最终所提供的多种多样的产品或者服务中去。

在电信行业，一个电信企业通常提供几十种产品或者服务，但是传统的成本核算最多只划分几大专业进行专业成本核算，成本核算的粒度很粗，不能提供分产品的成本数据。

在没有引入作业成本法之前，电信企业只有粗线条的总成本，各种决策所依据的成本数据可参考性不强，比如业务套餐资费定价，在没有具体的产品成本的情况下，只能依据收入、用户数、业务量的预测和大体的成本估算来制定业务套餐资费，已推出业务套餐的效果也只能从收入、用户数和业务量的角度来评估，无法获得业务套餐的盈利数据。

电信运营商基本上还是以收入的总量和增长为主要考核指标，一方面原因是在政策保护下电信企业的利润率普遍很高，企业生存压力没有其他行业大；另一方面原因在于传统的成本核算方法很难给出细致的成本盈利数据，想要考核利润、从盈利的角度进行经营决策也很难获得详实的数据。但是这两种现状都在改变，随着电信行业开放程度的提高、竞争的加剧、资费管制的放宽、价格战越来越激烈，电信行业利润率的下降是必然趋势，这点在地域分布中也可以体现出来，同一个运营商的不同地域分公司的利润率就会有很大差异。同时，目前国内的几大运营商都开始意识到成本信息的重要性，已经先后有三家运营商在集团层面或省公司层面开始实施作业成本法，并取得了一定的成效。随着电信企业竞争的加剧、成本信息的不断细化，电信企业必然会逐步过渡到利润考核。

目前，中国的电信运营商都逐渐意识到了自己正在面临的挑战，纷纷进行了一系列管理提升的项目，尤其是ChinaMobile公司明确提出了通过精细化管理提升企业竞争力的战略，作业成本法的实施项目成为该战略中的一项重要内容。

利用作业成本法，通过对各个成本费用科目、企业的流程作业、网络的结构、企业所提供的产品和服务等进行深入研究，可以设计出一套科学严谨的计算模型，从而将企业的所有成本以作业和网元为桥梁，分摊到最终的成本对象。利用作业成本法，不仅可以获得分业务、品牌、地域、客户群等其他维度的成本结果，还可以获得作业成本、网元成本以及各种详实的动因数据，这些数据可以为企业各方面的精细化管理提供有效的支持。如引入作业成本法之后，企业可以利用收入、用户数、业务量以及各项业务的单位成本等数据来预测套餐的成本盈利结果，套餐推出后也可以进行盈利结果评估，从而促使企业在扩大收入的时候，也能兼顾盈利性；又如，利用网元的折旧、维护等成本数据，可以制定出更加切合实际的网元维护成本计划。

参与了多个运营商的作业成本法的实施项目，笔者总结了电信运营商实施作业成本法过程中的一些经验，供运营商和实施商参考：

由简入繁最开始实施作业成本法时，不宜将模型设计得过于复杂，简单为宜。由于各个部门的相关人员对作业成本法缺乏了解，仅凭一两次培训很难使其对该方法有深刻的认识，因此很难提出完整、合理的需求。较简单的模型易于使用者理解和运用，避免因某些不重要的需求导致模型过于复杂、难以维护的情况。随着使用者对模型的理解加深、对模型结果的运用，用户可以在实际运用的基础上进一步提出改进需求，不断完善模型。另外，由于市场、业务和用户的需求也都处于变化当中，因此模型的定期调整也是必需的，不可能一步到位、一劳永逸。

管理定位作业成本法的实施应该看成是一个管理项目，而非单纯的财务项目。由于该项目通常由财务部牵头，因此其他部门往往认为这是个财务项目，与自己无关。而实际上，之所以要将成本分析得如此细致，主要是为了支持企业的各种经营管理决策。市场、客服、网络等部门都应该加强对该项目的了解，积极利用项目的输出结果，用于支持本部门相关的管理决策，这样该项目才能发挥应有的作用。此外，由于作业成本法需相关业务部门提供大量的动因数据，只有理解该项目的重要性及模型对数据的要求，才能提供准确的数据，进而确保模型输出结果的正确性，而正确的数据又可以提高相关部门对该模型的信任度和利用程度，从而形成良性循环。

合理期望作业成本法的根本作用在于将企业的总成本以作业为桥梁，通过科学合理的方法分摊到最终多维的成本对象，其输出的是多维度、可追溯的成本数据，而定价、预算、投资分析、战略计划等都是其他领域的独立的职能，作业成本法仅仅是为这些职能提供一些更为详实的数据作为输入，并不能替代这些职能。但是有些用户由于对项目理解得不够深入，通常会对项目期望过高，希望模型能够输出定价、预算、投资分析、战略计划等决策。如果项目进行过程中没有沟通清楚，难免会导致交付时对项目成果的不认可。

重视数据作业成本法需要输入大量数据，包括成本、收入等财务数据，以及计费、账务、作业调查、网元统计等诸多业务数据。而数据口径不一致、数据不准确等情况在电信企业普遍存在。这对于作业成本法实施的效果也将产生负面影响。如同一成本费用科目在不同的地市分公司核算的内容不一样，就很难给出统一的分摊规则，另外，地市之间的横向可比性也降低了。因此，若要使作业成本法能够输出准确的结果，必须协同各个部门，在公司范围内梳理各个系统、各个部门的数据，统一数据口径。

(毕博管理咨询 汪鑫 施丹)